Порядок отражения в бухгалтерском учёте "недовзноса" в обязательные резервы (при перечислении средств с корреспондентского счёта филиала)

1. Перечисление кредитной организацией (взыскание подразделением Банка России) денежных средств с корреспондентского субсчёта филиала:
Д-т 30221 "Незавершённые расчёты кредитной организации",
К-т 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России".
2. Отражение перечисления средств на счета обязательных резервов в головном офисе кредитной организации (на основании выписки из лицевых счетов балансовых счетов по учёту обязательных резервов, полученной от подразделения Банка России):
Д-т 30202 "Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в валюте Российской Федерации, перечисленные в Банк России",
Д-т 30204 "Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в иностранной валюте, перечисленные в Банк России",
К-т 30301 "Расчёты с филиалами, расположенными в Российской Федерации".
3. Отражение завершения расчётов в филиале (тем же днём, что и в головном офисе):
Д-т 30302 "Расчёты с филиалами, расположенными в Российской Федерации",
К-т 30221 "Незавершённые расчёты кредитной организации".

Дебиторская и кредиторская задолженность по банковским операциям. Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт. Расчёты участников расчётных центров ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ. Расчёты по ценным бумагам

Продолжаем рассмотрение различных видов дебиторской и кредиторской задолженности по банковским операциям.

Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт

Такие расчёты отражаются на балансовых счетах:
- N 30232 (пассивный);
- N 30233 (активный).
Назначение счетов - учёт сумм незавершённых расчётов по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт.
По кредиту счёта N 30232 отражаются суммы, зачисленные по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт, в корреспонденции:
- с корреспондентскими счетами;
- со счетами по учёту кассы;
- со счетами по учёту денежных средств в банкоматах;
- с другими счетами в случаях, установленных Положением Банка России от 24.12.04 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платёжных карт" (далее - Положение N 266-П).
По дебету счёта N 30232 отражаются списываемые по назначению суммы в корреспонденции:
- с банковскими счетами клиентов;
- с корреспондентскими счетами;
- со счетами по учёту расчётов с филиалами;
- со счетами по учёту средств для расчётов чеками, предоплаченными картами и осуществления переводов электронных денежных средств с использованием электронного средства платежа;
- с другими счетами в случаях, установленных Положением N 266-П.
Кроме того, по дебету счёта N 30232 списываются суммы полученных комиссий по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт, в корреспонденции со счетами по учёту доходов.
По дебету счёта N 30233 отражаются суммы:
- списанные с корреспондентских счетов и с других счетов в случаях, установленных Положением N 266-П;
- перечисленные кредитными организациями-эквайрерами организациям торговли (услуг);
- наличных денежных средств, выданных держателям платёжных карт;
- возвращаемые клиентам суммы, ошибочно списанные с их банковских счетов на основании ранее полученных реестров платежей.
По кредиту счёта N 30233 отражаются суммы, списываемые на основании полученных реестров платежей, в корреспонденции:
- с банковскими счетами клиентов;
- со счетами по учёту средств для расчётов чеками, предоплаченными картами и осуществления переводов электронных денежных средств с использованием электронного средства платежа;
- с корреспондентскими счетами;
- со счетами по учёту расчётов с филиалами;
- с другими счетами в случаях, установленных Положением N 266-П.
Кроме того, по кредиту счёта N 30233 отражаются суммы комиссионных расходов по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт, в корреспонденции со счётом по учёту расходов.
Порядок аналитического учёта определяется в соответствии с внутрибанковскими правилами. Например, можно открывать аналитические счета в разрезе:
- платёжных систем;
- организаций-контрагентов (клиентов, участников платёжных систем);
- видов операций (расчётов);
- видов валют (это однозначно);
- видов платёжных карт.

Документооборот по незавершённым расчётам с использованием платёжных карт

Согласно пункту 2.9 Положения N 266-П основанием для составления расчётных и иных документов для отражения сумм операций, совершаемых с использованием платёжных карт, в бухгалтерском учёте участников расчётов является реестр платежей или электронный журнал.
Списание или зачисление денежных средств по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт, осуществляется не позднее рабочего дня, следующего за днём поступления в кредитную организацию реестра платежей или электронного журнала.
Если реестр платежей или электронный журнал поступают в кредитную организацию, выполняющую функции эмитента или эквайрера, до дня, предшествующего дню списания или зачисления денежных средств с корреспондентского счёта этой кредитной организации, открытого в кредитной организации, осуществляющей взаиморасчёты между участниками расчётов по операциям с использованием платёжных карт (расчётном агенте), или дню поступления денежных средств, вносимых для расчётов с использованием предоплаченной карты, то расчёты по таким операциям являются незавершёнными до указанного момента со дня поступления реестра платежей или электронного журнала.
Приведённый выше абзац почти дословно дублирует требования Банка России, изложенные в пункте 2.9 Положения N 266-П. И здесь, по-видимому, содержится некая неточность, заключённая в формулировке "до дня, предшествующего дню списания". Выражение "до дня" без пометки "включительно" означает, что со дня поступления документа (реестра платежей или электронного журнала) до дня списания или поступления денежных средств должно пройти не меньше двух дней, чтобы расчёты можно было признать незавершёнными. Тогда как на практике, очевидно, достаточно расхождения и в один день, но признание таких расчётов незавершёнными противоречит букве закона.
В то же время отражение в учёте указанных выше операций с расхождением в один день без использования незавершённых расчётов также не представляется возможным.

Технический овердрафт

Хотя напрямую в характеристике счёта это не отражено, по дебету счёта N 30233, в частности, отражаются суммы так называемых неразрешённых (технических) овердрафтов по расчётным (дебетовым) картам. По этому поводу Банк России даже давал соответствующие разъяснения (письмо Банка России от 30.06.09 "Ответы и разъяснения по некоторым вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 302-П)).
Вопрос был сформулирован следующим образом:
В случае отсутствия или недостаточности денежных средств на банковском счёте клиента, необходимых для завершения расчётов по допущенным к проведению платёжными системами операциям, совершаемым с использованием банковской карты, и в случае отсутствия в договоре банковского счёта условия предоставления клиенту кредита кредитная организация производит необходимую оплату таких операций за данного клиента. В результате произведённой оплаты у клиента возникает задолженность (неразрешённый или технический овердрафт) перед кредитной организацией на сумму оплаченных ею операций.
На каком балансовом счёте следует учитывать в кредитной организации вышеуказанную задолженность клиента?
В своём ответе регулятор указал, что, если в договоре банковского счёта отсутствует условие, при котором клиент имеет право на получение кредита в случае недостаточности средств на его счёте, кредитная организация обязана обеспечить проведение операции (в том числе с помощью технических средств защиты) только в пределах остатка денежных средств на банковском счёте клиента.
В случае же несанкционированного проведения расходной операции с банковского счёта с использованием расчётных карт (технический овердрафт) сумма задолженности должна быть зачислена на балансовый счёт N 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт". При этом согласно пункту 2.8 Положения N 266-П указанная задолженность должна быть погашена в соответствии с нормами и сроками, установленными статьёй 314 ГК РФ.
Если в дальнейшем вопрос об исполнении клиентом обязательства по погашению задолженности будет урегулирован, то сумма задолженности списывается со счёта N 30233 и относится на соответствующие балансовые счета в соответствии с условиями достигнутой договорённости либо погашается в корреспонденции со счетами по учёту денежных средств.
Если вопрос остаётся неурегулированным, то сумма задолженности списывается со счёта N 30233 и относится кредитной организацией на свои расходы с отражением по символу 27308 "Другие расходы" ОПУ.
Последнее утверждение регулятора, однако, вряд ли можно считать корректным. Дело в том, что балансовый счёт N 30233, вернее, остатки на этом счёте являются элементами расчётной базы резерва на возможные потери, формируемого в соответствии с Положением Банка России от 20 марта 2006 года N 283-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери" (далее - Положение N 283-П).
Поскольку такие элементы расчётной базы являются балансовыми активами, на них распространяется действие пункта 7.5 Положения N 283-П, согласно которому признание задолженности безнадёжной, а также её списание кредитной организацией осуществляются в порядке, установленном главой 8 Положения Банка России от 26.03.04 N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" (далее - Положение N 254-П).
В свою очередь, согласно пункту 8.2 Положения N 254-П списание кредитной организацией безнадёжной задолженности по ссудам осуществляется за счёт сформированного резерва по соответствующей ссуде.
Получается, что разъяснения Банка России об отнесении безнадёжной задолженности по операциям с платёжными картами на счета расходов противоречат его же, Банка России, нормативному акту, согласно которому такая задолженность должна быть списана за счёт резерва.
Поскольку письма регулятора не являются нормативными актами (в отличие от положений, указаний и инструкций), в данной ситуации целесообразно руководствоваться требованиями положений N 283-П и 254-П.
Всё вышесказанное можно применить и к случаю превышения клиентом - держателем кредитной карты установленного лимита кредитования.

Порядок отражения в бухгалтерском учёте незавершённых расчётов по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт

1. Выдача денежных средств через банкоматы, POS-терминалы, оплата покупок в организациях торговли и услуг:
Д-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт",
К-т 20202 "Касса кредитных организаций" - на сумму наличных денежных средств, выданных кассой банка, обменным пунктом по банковским картам,
К-т 20208 "Денежные средства в банкоматах" - на сумму расхода по банкоматам (на основании отчёта процессинговой компании),
К-т банковский счёт организации торговли (услуг) - на сумму приобретённых товаров, выполненных работ, оказанных услуг, оплаченных с использованием банковских карт (на основании отчёта процессинговой компании).
2. Перечисление денежных средств на банковский счёт клиента - юридического и физического лица, открытый для осуществления операций с использованием банковских карт (на основании отчёта процессинговой компании):
Д-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт",
К-т банковские счета организаций и физических лиц для осуществления операций с использованием банковских карт - на сумму перечисляемых денежных средств.
3. Уплата клиентами - физическими и юридическими лицами сумм комиссий за услуги банку с банковского счёта для осуществления операций с использованием банковских карт, в том числе НДС по облагаемым этим налогом операциям:
Д-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт",
К-т 60309 "Налог на добавленную стоимость полученный" - на сумму НДС,
К-т 70601 "Доходы" - на сумму комиссии без НДС.
При определении символа доходов для отчёта о прибылях и убытках (ОПУ) обычно выбирают между 12102 "Вознаграждение за расчётное и кассовое обслуживание", 16203 "Комиссионные вознаграждения по другим операциям" и 16306 "Прочие операционные доходы".
4. Зачисление денежных средств через банкоматы, POS-терминалы:
Д-т 20202 "Касса кредитных организаций" - на сумму наличных денежных средств, принятых кассой банка по банковским картам,
Д-т 20208 "Денежные средства в банкоматах" на сумму средств, принятых через банкоматы (на основании расчёта процессинговой компании),
К-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт".
5. Уплата банком комиссии расчётному банку, другим участникам платёжной системы:
Д-т 70606 "Расходы",
К-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт".
Символ расходов для ОПУ может быть выбран из следующих:
- 25203 "За услуги по переводам денежных средств, включая услуги платёжных и расчётных систем";
- 25206 "Комиссионные сборы по другим операциям";
- 25303 "Прочие операционные расходы".
6. Списание денежных средств с банковских счетов клиентов банка по операциям с использованием платёжных карт (на основании отчёта процессинговой компании):
Д-т банковские счета организаций и физических лиц для осуществления операций с использованием банковских карт,
К-т 30232 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт".
7. Урегулирование расчётов по операциям с использованием банковских карт:
Д-т 30232 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт",
К-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт" - на сумму меньшего из остатков по счетам 30232, 30233 (в разрезе по видам платёжных карт, расчётным банкам).
8. Регулирование корреспондентского счёта:
Д-т 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях-корреспондентах",
К-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт"
или
Д-т 30232 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт",
К-т 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях-корреспондентах" - на сумму, зачисляемую на корреспондентский счёт (списываемую с корреспондентского счёта).
9. Неразрешённый овердрафт
9.1. Возникновение незавершённого овердрафта:
Д-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт",
К-т банковские счета организаций и физических лиц для осуществления операций с использованием банковских карт - на сумму недостатка средств на банковском счёте, открытом для расчётов с использованием банковских карт.
9.2. Создание резерва на возможные потери по неразрешённому овердрафту:
Д-т 70606 "Расходы", символ 25302 "Отчисления в резервы на возможные потери, кроме резервов под условные обязательства некредитного характера",
К-т 30226 "Резервы на возможные потери" - на сумму резерва.
9.3. Погашение незавершённого овердрафта с банковских счетов, открытых для расчётов с использованием банковских карт:
Д-т банковские счета организаций и физических лиц для осуществления операций с использованием банковских карт,
К-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт" - на сумму погашения.
9.4. Погашение незавершённого овердрафта за счёт созданного резерва (после признания задолженности безнадёжной в установленном порядке):
Д-т 30226 "Резервы на возможные потери",
К-т 30233 "Незавершённые расчёты по операциям, совершаемым с использованием платёжных карт" - на сумму погашения.

Расчёты на организованном рынке ценных бумаг

Порядок отражения в бухгалтерском учёте операций с ценными бумагами, совершаемых кредитными организациями как профессиональными участниками рынка ценных бумаг установлен разделом 6 приложения 11 к Положению N 302-П.
Для отражения в бухгалтерском учёте расчётов на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ) предназначен балансовый счёт N 304.
Счета второго порядка определяются "ролью" кредитной организации на ОРЦБ (расчётный центр (РЦ) ОРЦБ или участник ОРЦБ) и целевым назначением счёта:
- N 30401 "Счета участников РЦ ОРЦБ" (пассивный) - открывается в расчётном центре ОРЦБ;
- N 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ" (активный) - открывается у участника ОРЦБ;
- N 30403 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ" (пассивный) - открывается в расчётном центре ОРЦБ;
- N 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ" (активный) - открывается у участника ОРЦБ;
- N 30405 "Средства участников РЦ ОРЦБ, депонируемые в расчётном центре для гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторах ОРЦБ" (пассивный) - открывается в расчётном центре ОРЦБ;
- N 30406 "Средства участников РЦ ОРЦБ, депонируемые в расчётном центре для гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторах ОРЦБ" (активный) - открывается у участника ОРЦБ;
- N 30407 "Расчёты по зачёту обязательств и требований расчётных центров ОРЦБ по итогам операций их участников на ОРЦБ" (без признака счёта) - открывается в расчётном центре ОРЦБ;
- N 30408 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ" (пассивный) - открывается у участника ОРЦБ;
- N 30409 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ" (активный) - открывается у участника ОРЦБ.
Помимо счетов раздела 3 "Межбанковские операции" Плана счетов бухгалтерского учёта в отражении расчётов на ОРЦБ участвуют счета раздела 4 "Операции с клиентами", но о них мы поговорим позже.
Рассмотрим характеристику счетов, используемых участниками рынка ценных бумаг.
Назначение счёта N 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ" - учёт кредитными организациями - участниками РЦ средств в расчётном центре ОРЦБ по их операциям на основании договоров, заключённых с расчётным центром. Счёт активный.
По дебету счёта проводятся средства:
- перечисленные участниками РЦ и клиентами участников РЦ в расчётный центр ОРЦБ по операциям на ОРЦБ - в корреспонденции с их корреспондентскими счетами (субсчетами), счетами участников расчётов в расчётных НКО или счетами по учёту незавершённых расчётов кредитной организации;
- зачисленные расчётным центром ОРЦБ участникам РЦ после завершения расчётов по итогам операций на ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ";
- зачисленные расчётным центром ОРЦБ участнику РЦ по поручению других участников РЦ - в корреспонденции с соответствующими счетами.
По кредиту счёта N 30402 списываются средства:
- перечисленные из расчётного центра ОРЦБ - в корреспонденции с корреспондентскими счетами (субсчетами), счётом по учёту средств клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами, счетами участников расчётов в расчётных НКО или счетами по учёту незавершённых расчётов кредитной организации;
- переведённые участниками РЦ в расчётном центре ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ";
- перечисленные по поручению участника РЦ другим участникам РЦ - в корреспонденции с соответствующими счетами;
- депонируемые в расчётном центре ОРЦБ участниками РЦ в качестве гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторах ОРЦБ, для которых предусмотрено это обеспечение, - в корреспонденции со счётом N 30406;
- по оплате комиссионного вознаграждения расчётного центра ОРЦБ - в корреспонденции со счётом по учёту расходов.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета в разрезе расчётных центров ОРЦБ, участником которых является данная кредитная организация.
Назначение счёта N 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ" - учёт кредитными организациями - участниками РЦ средств, блокируемых в расчётном центре ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ. Счёт активный.
По дебету счёта проводятся средства:
- переведённые участниками РЦ в расчётном центре ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на соответствующем секторе ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Счета участников РЦ ОРЦБ";
- зачисленные расчётным центром ОРЦБ участникам РЦ по итогам их операций на ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ";
- переведённые участниками РЦ с других секторов ОРЦБ данного расчётного ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям ОРЦБ".
По кредиту счёта N 30404 списываются средства:
- переведённые расчётным центром ОРЦБ участникам РЦ после завершения расчётов по итогам операций на соответствующем секторе ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Счета участников РЦ ОРЦБ";
- списанные расчётным центром ОРЦБ с участников РЦ по итогам их операций на ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ";
- переведённые участниками РЦ на другие сектора ОРЦБ данного расчётного центра ОРЦБ - в корреспонденции со счётом "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ".
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета расчётных центров ОРЦБ, участником которых является данная кредитная организация, в разрезе секторов ОРЦБ.
Назначение счёта N 30406 "Средства участников РЦ ОРЦБ, депонируемые в расчётном центре для гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторах ОРЦБ" - учёт кредитными организациями - участниками РЦ средств, депонируемых ими в расчётном центре ОРЦБ в качестве гарантийного обеспечения расчётов по их операциям на тех секторах ОРЦБ, для которых предусмотрено создание обеспечения для завершения расчётов. Счёт активный.
По дебету счёта проводятся средства гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторе ОРЦБ, депонируемые участниками РЦ в расчётном центре ОРЦБ, в корреспонденции со счётом "Счета участников РЦ ОРЦБ".
По кредиту счёта списываются средства гарантийного обеспечения, использованные расчётным центром ОРЦБ при завершении расчётов по операциям участников РЦ на секторе ОРЦБ, в корреспонденции со счётом "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ".
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета расчётных центров ОРЦБ, участником которых является данная кредитная организация, в разрезе секторов ОРЦБ и видов гарантийного обеспечения расчётов.
Назначение счёта N 30408 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ" - учёт участником РЦ ОРЦБ средств, зачисленных ему по итогам торгов на секторе ОРЦБ. Счёт пассивный.
По кредиту счёта проводятся средства, зачисленные участнику РЦ ОРЦБ по итогам торгов на соответствующем секторе ОРЦБ, в корреспонденции со счётом по учёту средств участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ по лицевому счёту соответствующего сектора ОРЦБ, а по секторам, для которых предусмотрено гарантийное обеспечение расчётов, - также со счётом по учёту средств участников РЦ ОРЦБ, депонируемых в расчётном центре для гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторах ОРЦБ, по лицевому счёту соответствующего сектора ОРЦБ.
По дебету счёта отражается распределение учтённых средств в корреспонденции со счетами по учёту расчётов с валютными и фондовыми биржами, по учёту средств клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета по каждому сектору ОРЦБ.
Назначение счёта N 30409 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ" - учёт участником РЦ ОРЦБ средств, списанных с него по итогам торгов на секторе ОРЦБ. Счёт активный.
По дебету счёта проводятся средства, списанные с участника РЦ ОРЦБ по итогам торгов на соответствующем секторе ОРЦБ, в корреспонденции со счётом по учёту средств участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ по лицевому счёту соответствующего сектора ОРЦБ, а по секторам, для которых предусмотрено гарантийное обеспечение расчётов, - также со счётом по учёту средств участников РЦ ОРЦБ, депонируемых в расчётном центре для гарантийного обеспечения расчётов по операциям на секторах ОРЦБ, по лицевому счёту соответствующего сектора ОРЦБ.
По кредиту счёта отражается распределение учтённых средств в корреспонденции со счетами по учёту расчётов с валютными и фондовыми биржами, по учёту средств клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами, по учёту затрат, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета по каждому сектору ОРЦБ.

Резервы на возможные потери по активным счетам балансового счёта N 304

На счёте N 30410 (пассивном) отражаются резервы на возможные потери по активным счетам балансового счёта N 304. При этом элементами расчётной базы резерва согласно пункту 2.2 Положения N 283-П (требования к кредитным организациям и контрагентам) являются балансовые счета N 30402, 30404, 30406, 30409. Все указанные счета открываются у участников ОРЦБ.
При вынесении профессионального суждения для целей формирования резерва принимаются во внимание следующие факторы (обстоятельства):
- финансовое положение кредитной организации, контрагента;
- степень соблюдения кредитной организацией-корреспондентом требований законодательства и (или) договора по проведению расчётных операций по корреспондентскому счёту кредитной организации - респондента, в том числе наличие нарушений;
- степень исполнения кредитной организацией-корреспондентом перед кредитной организацией - респондентом своих обязательств, не связанных с расчётными операциями по корреспондентскому счёту (субсчетам);
- наложение ареста на счета кредитной организации, контрагента;
- наличие просроченных требований к кредитной организации, контрагенту со стороны налоговых органов по перечислению платежей в бюджеты всех уровней бюджетной системы Российской Федерации и бюджеты государственных внебюджетных фондов;
- назначение временной администрации по управлению кредитной организацией, контрагентом;
- нахождение кредитной организации-корреспондента в регионе с нестабильной социально-экономической обстановкой (например, введение чрезвычайного положения, банкротство структурообразующих субъектов хозяйства, задолженность органов власти и местного самоуправления перед лицами, получающими выплаты из бюджета);
- несущая риск концентрация расчётных операций по корреспондентским счетам (субсчетам), открытым в кредитных организациях-корреспондентах;
- иные факторы (обстоятельства).
При отзыве у кредитной организации-корреспондента лицензии на осуществление банковских операций кредитная организация должна классифицировать остатки по счетам НОСТРО в данной кредитной организации-корреспонденте в V категорию качества.
Как легко заметить, большинство критериев, применяемых для определения уровня риска по элементу расчётной базы "требования к кредитным организациям и контрагентам", относятся к кредитным организациям-корреспондентам. Этот момент следует учитывать при разработке формы профессионального суждения: в неё следует включать только те факторы (критерии), которые могут быть применены к контрагенту в расчётах на ОРЦБ.

Порядок отражения в бухгалтерском учёте отдельных видов расчётов на организованном рынке ценных бумаг

Приведём порядок использования счетов балансового счёта N 304 "Расчёты на организованном рынке ценных бумаг" на примере дилерских операций.
Кредитной организации - участнику торговли ценными бумагами в секторе "Фондовый рынок" открываются счета:
- основной счёт N 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ";
- торговый счёт банка N 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ", с которого он осуществляет торговлю ценными бумагами от своего имени и за свой счёт;
- клиентский торговый счёт N 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ", с которого осуществляются расчёты по операциям по поручениям клиентов на основе брокерских договоров.
Кроме того, на балансовых счетах N 47403 и 47404 "Расчёты с валютными и фондовыми биржами" (соответственно пассивный и активный) открываются лицевые счета соответствующей фондовой биржи, лицевой счёт сектора "Фондовый рынок".
1. Перевод кредитной организацией - участником торгов денежных средств на свой основной счёт, открытый на бирже:
Д-т 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ",
К-т 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России".
2. Перевод кредитной организацией - участником торгов необходимых сумм для участия в торгах от своего имени и за свой счёт:
Д-т 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ" (торговый счёт банка),
К-т 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ".
3. Перевод кредитной организацией - участником торгов необходимых сумм для участия в торгах от своего имени и за счёт клиентов:
Д-т 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ" (клиентский торговый счёт),
К-т 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ".
4. Приобретение банком - участником торгов акций, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, от своего имени и за свой счёт:
Д-т 506ХХ "Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток",
К-т 47403 (47404) "Расчёты с валютными и фондовыми биржами".
Сделки проводятся на количество и стоимость по всем сделкам на приобретение ценных бумаг одного выпуска.
5. Выбытие (продажа) акций:
Д-т 47403 (47404) "Расчёты с валютными и фондовыми биржами",
К-т 61210 "Выбытие (реализация) ценных бумаг".
Списание акций по выбранному методу оценки себестоимости балансовой стоимости реализованных ценных бумаг:
Д-т 61210 "Выбытие (реализация) ценных бумаг",
К-т 506ХХ "Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток".
Отнесение финансового результата по сделкам на реализацию ценных бумаг данного выпуска: при положительном финансовом результате:
Д-т 61210 "Выбытие (реализация) ценных бумаг",
К-т 70601 "Доходы";
при отрицательном финансовом результате:
Д-т 70606 "Расходы",
К-т 61210 "Выбытие (реализация) ценных бумаг".
6. Закрытие образовавшейся задолженности на счетах 47403 (47404) по итогам операций на ОРЦБ:
Д-т 47403 "Расчёты с валютными и фондовыми биржами",
К-т 30408 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ"
или
Д-т 30409 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ",
К-т 47404 "Расчёты с валютными и фондовыми биржами".
7. Закрытие счетов N 30408, 30409 в конце торгового дня:
Д-т 30408 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ",
К-т 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ" - и одновременно:
Д-т 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ",
К-т 30409 "Расчёты участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ".
8. Перечисление остатка средств с торгового счета на основной счёт:
Д-т 30402 "Счета участников РЦ ОРЦБ",
К-т 30404 "Средства участников РЦ ОРЦБ для обеспечения расчётов по операциям на ОРЦБ".

Расчёты по ценным бумагам

Для отражения в бухгалтерском учёте расчётов по ценным бумагам (в части, относящейся к межбанковским расчётам) используется балансовый счёт N 306. Счёт предназначен для учёта расчётов по операциям с ценными бумагами, совершаемым на основании заключённых договоров поручения или комиссии.
Счета второго порядка открываются по видам операций (расчётов):
- N 30601 "Средства клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" (пассивный);
- N 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" (активный);
- N 30603 "Расчёты с эмитентами по обслуживанию выпусков ценных бумаг" (пассивный);
- N 30604 "Расчёты с Минфином по ценным бумагам" (пассивный);
- N 30606 "Средства клиентов-нерезидентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" (пассивный).
На счёте N 30607 (пассивном) отражаются резервы на возможные потери по активным счетам балансового счёта N 306.
Счёт N 30601 "Средства клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" предназначен для учёта средств клиентов и расчётов с клиентами и третьими лицами по брокерским операциям, которыми являются сделки кредитных организаций с ценными бумагами и другими финансовыми активами, за счёт и по поручению клиентов на основании заключённых договоров поручения или комиссии. Операции проводятся в пределах имеющихся средств на счёте. Счёт пассивный.
По кредиту счёта N 30601 проводятся средства:
- поступившие от клиентов по договорам для приобретения кредитной организацией ценных бумаг или других финансовых активов у третьих лиц, на оплату будущего комиссионного вознаграждения - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов, открытыми в этой кредитной организации, со счётом кассы (для физических лиц);
- поступившие от продажи ценных бумаг или других финансовых активов на основании договоров о проведении брокерских операций - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов - покупателей ценных бумаг или других финансовых активов, открытыми в этой кредитной организации, а при совершении операций на организованном рынке ценных бумаг, профессиональным участником которого является данная кредитная организация, - в корреспонденции со счётом по учёту расчётов участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ или со счетами по учёту расчётов с валютными и фондовыми биржами, со счётом кассы (для физических лиц).
По дебету счёта N 30601 списываются средства:
- перечисленные на покупку ценных бумаг или других финансовых активов для клиентов на основании договоров о проведении брокерских операций - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов - продавцов ценных бумаг, открытыми в этой кредитной организации, а при совершении операций на организованном рынке ценных бумаг, профессиональным участником которого является данная кредитная организация, - в корреспонденции со счётом по учёту расчётов участников РЦ ОРЦБ по итогам операций на ОРЦБ или со счетами по учёту расчётов с валютными и фондовыми биржами;
- возвращённые клиентам по неисполненным договорам - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов, открытыми в этой кредитной организации, со счётом кассы (для физических лиц);
- перечисленные клиентам по исполненным договорам - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов, открытыми в этой кредитной организации, со счётом кассы (для физических лиц);
- списанные с клиентов в качестве комиссионного вознаграждения по исполненным договорам - в корреспонденции со счётом по учёту доходов.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета по каждому договору.
Назначение счёта N 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" - учёт в кредитной организации - доверителе (комитенте) расчётов с кредитными и другими организациями и физическими лицами, занимающимися брокерской деятельностью, по проведению ими операций по покупке и продаже ценных бумаг или других финансовых активов за счёт и по поручению данной кредитной организации на основании заключённых договоров поручения или комиссии. Счёт активный.
По дебету счёта N 30602 проводятся суммы задолженности брокеров:
- при перечислении брокерам средств по договорам для приобретения ценных бумаг или других финансовых активов и на оплату их будущего комиссионного вознаграждения - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов-брокеров, открытыми в этой кредитной организации;
- за реализованные брокерами на основании договоров: ценные бумаги - в корреспонденции со счётом по учёту выбытия (реализации) ценных бумаг другие финансовые активы - в корреспонденции со счетами по учёту вложений в другие финансовые активы.
По кредиту счёта N 30602 списываются суммы:
- задолженности брокеров при возврате ими средств по неисполненным договорам - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов-брокеров, открытыми в этой кредитной организации;
- затраченные брокерами на приобретение ценных бумаг или других финансовых активов для данной кредитной организации по договорам - в корреспонденции со счетами по учёту вложений в ценные бумаги или другие финансовые активы;
- задолженности брокеров при поступлении от них средств по исполненным договорам - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов-брокеров, открытыми в этой кредитной организации;
- затраченные на оплату комиссионного вознаграждения брокерам по исполненным договорам - в корреспонденции со счётом по учёту затрат, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета по каждому договору.
Назначение счёта N 30603 "Расчёты с эмитентами по обслуживанию выпусков ценных бумаг" - учёт в кредитных организациях расчётов с эмитентами ценных бумаг по оказанию им услуг по размещению выпусков ценных бумаг (по продаже ценных бумаг эмитентов их первым владельцам, выплате доходов по обращающимся ценным бумагам) и погашению ценных бумаг эмитентов на основании заключённых с ними договоров поручения или комиссии. Счёт пассивный.
По кредиту счёта N 30603 проводятся средства:
- поступившие от продажи ценных бумаг эмитентов на основании заключённых с этими эмитентами договоров - в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счётом кассы, банковскими счетами клиентов;
- поступившие от эмитентов на погашение их ценных бумаг, выплату доходов по обращающимся ценным бумагам на основании заключённых с этими эмитентами договоров - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов;
- поступившие от эмитентов на оплату будущего комиссионного вознаграждения по договорам - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов.
По дебету счёта N 30603 списываются средства:
- перечисленные эмитентам по исполненным договорам - в корреспонденции с корреспондентскими счетами или банковскими счетами клиентов;
- перечисленные за размещённые акции кредитных организаций - эмитентов на их накопительные счета в Банке России - в корреспонденции с корреспондентским счётом данной кредитной организации в Банке России;
- выплаченные кредитной организацией владельцам ценных бумаг в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счётом кассы, банковскими счетами клиентов;
- списанные с эмитентов в качестве комиссионного вознаграждения по исполненным договорам - в корреспонденции со счётом по учёту доходов.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета по каждому договору.
Счёт N 30604 "Расчёты с Минфином России по ценным бумагам" используется для учёта расчётов с Минфином России по размещению и погашению долговых обязательств Российской Федерации, оплате выигрышей по облигациям государственных займов, совершаемых на основании заключённых с Минфином России договоров поручения. Счёт пассивный.
По кредиту счёта N 30604 проводятся средства:
- поступившие от продажи долговых обязательств Российской Федерации - в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счётом кассы, банковскими счетами клиентов;
- поступившие из бюджета на погашение долговых обязательств Российской Федерации или оплату выигрышей по облигациям государственных займов - в корреспонденции с корреспондентским счётом кредитной организации в Банке России;
- поступившие из бюджета на оплату вознаграждения, если оно предусмотрено договором поручения, - в корреспонденции с корреспондентским счётом кредитной организации в Банке России.
По дебету счёта N 30604 списываются средства:
- перечисленные в бюджет по исполненным договорам - в корреспонденции с корреспондентским счётом кредитной организации в Банке России;
- выплаченные владельцам долговых обязательств Российской Федерации при погашении ценных бумаг (купонов) или при оплате выигрышей по облигациям государственных займов - в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счётом кассы, банковскими счетами клиентов;
- зачисленные в качестве вознаграждения по исполненным договорам - в корреспонденции со счётом по учёту доходов, полученных от операций с ценными бумагами.
В аналитическом учёте ведутся лицевые счета по каждому договору.
Назначение счёта N 30606 "Средства клиентов-нерезидентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" - учёт в уполномоченных банках средств клиентов-нерезидентов и расчётов с ними и третьими лицами по брокерским операциям, совершаемым на основании заключённых договоров поручения или комиссии. Операции проводятся в пределах имеющихся средств на счёте. Счёт пассивный.
Режим работы счёта аналогичен порядку, изложенному в характеристике счёта N 30601. При этом следует учитывать, что правила совершения операций по поручению клиентов-нерезидентов с ценными бумагами и другими финансовыми активами регламентируются отдельными нормативными актами Банка России.

Резервы на возможные потери по активным счетам балансового счёта N 306

Элементами расчётной базы резерва на возможные потери являются требования, отражённые на отдельных лицевых счетах балансового счёта N 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" (остальные счета второго порядка - пассивные).
При вынесении профессионального суждения по этому элементу расчётной базы учитываются следующие факторы (обстоятельства):
- финансовое положение контрагента;
- история деловых отношений с контрагентом;
- длительность нахождения средств на счёте (не принимается во внимание, если длительность нахождения средств на счёте соответствует длительности проводимой операции и условиям договора);
- наличие судебных актов, в которых контрагент выступает должником, и дата вступления их в законную силу;
- иные факторы (обстоятельства).
Просроченная задолженность длительностью свыше 30 календарных дней классифицируется в V категорию качества (резерв 100%).

Порядок отражения в бухгалтерском учёте отдельных видов расчётов по ценным бумагам

Приведём порядок использования счёта N 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" на примере операции приобретения облигаций, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток.
1. Оплата предварительных расходов, связанных с приобретением облигаций:
Д-т 50905 "Предварительные затраты для приобретения ценных бумаг",
К-т счёта по учёту денежных средств - на сумму предварительных расходов, связанных с приобретением облигаций.
2. Оплата приобретаемых облигаций:
Д-т 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами",
К-т счёта по учёту денежных средств - на сумму стоимости облигаций и расходов, связанных с их приобретением, признанных существенными.
3. Получение облигаций:
Д-т 501ХХ "Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток",
К-т 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" - на сумму стоимости облигаций.
4. Перенос предварительных затрат, признанных существенными, на счёт по учёту вложений в облигации:
Д-т 501ХХ "Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток",
К-т 50905 "Предварительные затраты для приобретения ценных бумаг".
5. Отнесение предварительных затрат, признанных несущественными, на счета по учёту расходов:
Д-т 70606 "Расходы", символы 25205 "За оказание посреднических услуг по брокерским и аналогичным договорам", 25206 "По другим операциям", 25303 "Прочие операционные расходы",
К-т 50905 "Предварительные затраты для приобретения ценных бумаг".
6. Выплата процентов (погашение купона) по облигациям:
Д-т счёта по учёту денежных средств, Д-т 30602 "Расчёты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами",
К-т 501ХХ "Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток", лицевой счёт "ПКД начисленный" - на сумму ранее начисленного ПКД,
К-т 501ХХ "Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток", лицевой счёт выпуска (отдельной облигации или партии) - на сумму ПКД, входящую в цену приобретения.

М. Посадская

"Бухгалтерия и банки", N 2-12, февраль-декабрь 2012 г., N 2-9, 11, февраль-сентябрь, ноябрь 2013 г.